Elementos que conforman el hecho imponible del impuesto sobre la renta aplicable a personas naturales asalariadas o bajo relación de dependencia.

Contrario al criterio reiterado por el Servicio nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), según el cual, en el caso de personas naturales residenciadas en el país, la totalidad de las remuneraciones vinculadas directamente al salario de los trabajadores y efectivamente cobradas, deben ser declaradas para el pago del Impuesto Sobre la Renta (ISLR), la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia mediante Sentencia de fecha 30 de junio de 2016, Exp. N° 15-0161, con ponencia del Magistrado Carmen Zuleta de Merchán (Véase la sentencia en el siguiente link), ratifica y reitera el criterio vinculante, fijado mediante Sentencia N° 301 de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 27 de febrero de 2007, en cuanto a que se consideran como enriquecimientos netos a los efectos del pago de ISLR, “los salarios devengados en forma regular y permanente por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia…”. Además, especifica también que, “…se consideran como enriquecimientos netos los intereses provenientes de préstamos y otros créditos concedidos por las instituciones financieras constituidas en el exterior y no domiciliadas en el país, así como las participaciones gravables con impuestos proporcionales conforme a los términos de esta Ley…” (Ley de Impuesto sobre la Renta). “…quedan excluidos del salario las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que la Ley considere que no tienen carácter salarial”.

En tal sentido, el SENIAT, con fundamento en el artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2014 (vigente a la fecha de esta publicación), reitera que dentro de las remuneraciones que conforman el hecho imponible, deben incluirse las bonificaciones regulares o estipuladas en los contratos colectivos, que son proporcionales al año laborado, como el bono vacacional y las utilidades. Igualmente, deben contemplarse los denominados bonos eventuales, que son aquellos que obtiene el trabajador por desempeño, aportes o invención u otras actividades destacadas. (Véase publicación del diario digital Noticia al Día en el siguiente link).

Establece el Artículo 31 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (Ley del 2014, cuyo texto quedó incólume respecto del dispositivo normativo de la ley que le precedió), lo siguiente:

“Artículo 31. Se consideran como enriquecimientos toda contraprestación o utilidad, regular o accidental, derivada de la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia, independiente de su carácter salarial, distintas de viáticos y bono alimentación.

También se consideran como enriquecimientos netos los intereses provenientes de préstamos y otros créditos concedidos por las instituciones financieras constituidas en el exterior y no domiciliadas en el país, así como las participaciones gravables con impuestos proporcionales conforme a los términos de este Decreto con rango, valor y Fuerza de Ley”. (Negritas y subrayado propio).

Se presenta entonces la diatriba, al momento de la entrada en vigencia de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2014, cuando regula el dispositivo de su artículo 31 en los mismos términos que lo hacía la ley que le precedía y que derogó, sin tomar en cuenta la reforma que hiciere de esta norma, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, mediante la sentencia citada up supra. A tales efectos, tal dispositivo normativo quedó regulado o reformado de la manera siguiente:

“Artículo 31. Se consideran como enriquecimientos netos los salarios devengados en forma regular y permanente por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia. También se consideran como enriquecimientos netos los intereses provenientes de préstamos y otros créditos concedidos por las instituciones financieras constituidas en el exterior y no domiciliadas en el país, así como las participaciones gravables con impuestos proporcionales conforme a los términos de esta Ley.

A los efectos previstos en este artículo, quedan excluidos del salario las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que la Ley considere que no tienen carácter salarial”. (Negritas y subrayados de la nueva redacción).

Otro elemento que da origen a la diatriba in comento, se refiere a la interpretación indirecta que hace la administración tributaria, de los conceptos: “bono vacacional” y “utilidades”, al considerarlos como parte del salario normal, y a su vez, al considerar los “bonos eventuales” cono no “accidentales”. Por una parte, desconoce la administración tributaria la naturaleza jurídica del denominado bono vacacional y de las utilidades, ya que éstas, por criterio reiterado del Tribunal Supremo de Justicia, no deben ser considerados como parte del salario normal del trabajador, así, por ejemplo, este criterio es acogido por la Sala Político-Administrativa del T.S.J., en sentencia de fecha 03-08-2011, con ponencia de la Magistrada Dra. Rina Omaira Zurita (Véase Avance Extraordinario N° 20 de Ediciones Jurisprudencia del Trabajo, C.A. en el siguiente link. Véase también el siguiente link). Por otra parte, el carácter accidental de un determinado concepto configura su eventualidad al no estar definida su percepción de forma regular y permanente.

En el caso específico del trabajador contribuyente y de la entidad de trabajo que funge como agente de retención del ISLR, queda a sus criterios, que conceptos incluir para determinar el hecho imponible del referido impuesto, ya que la administración tributaria insiste en exigir la inclusión de conceptos salariales tanto eventuales; como regulares y permanentes, aun habiendo reiterado el TSJ, su criterio referente a la aplicación preferencial del artículo 107 de la LOTTT, es decir, sobre la base del “salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior aquél en que se causó”.

FUENTE DE DATA:

1.- TSJ. SC. Exp. N° 15-0161 de fecha 30-06-2016.

2.- Avance Extraordinario 20. 2011. Ediciones Jurisprudencia del trabajo, C.A.

3.- Noticia al Día

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